財政部關于印發《企業會計準則--收入》的通知
財會字[1998]23號 頒布時間：1998/6/20 12:12:12
財政部關于印發《企業會計準則--收入》的通知
財會字[1998]23號
頒布時間：1998-6-20
發文單位：財政部
為了適應社會主義市場經濟的需要，規范企業有關收入的會計核算及相關住處的披露，我們制定了《企業會計準則——收入》，現印發給你們，請布置上市公司從1999年1月1日起執行，其他企業暫不執行。執行中有何問題，請及時函告我部。
附件一：企業會計準則——收入
引言
1.本準則規范企業在下列交易中形成的收入的會計核算和相關信息的披露：
�。�1）銷售商品；
�。�2）提供勞務；
（3）他人使用本企業資產。
2.收入會計核算的主要問題是何時確認收入及如何計量收入。
3.本準則不涉下列各項形成的收入；
�。�1）建造合同；
（2）非貨幣交易；
（3）租賃；
�。�4）保險公司的保險合同；
�。�5）期貨；
（6）投資；
�。�7）債務重組。
定主
4.本準則使用的下列術語，其定義為：
（1）收入，指企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業資產等日常活動中所形成的經濟利益的總流入。收入不包括為第三方或客戶代收的款項。
�。�2）現金折扣，指債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款，而向債務人提供的債務扣除。
�。�3）銷售折讓，指企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。
�。�4）完工百分比法，指按照勞務的完成程度確認收入和費用的方法。
銷售商品
5.銷售商品的收入，應在下列條件均能滿足時予以確認：
（1）企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；
�。�2）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；
（3）與交易相關的經濟利益能夠流入企業；
�。�4）相關的收入和成本能夠可靠地計量。
6.銷售商品的收入應按伙與購貨方簽訂的合同或協議金額或雙方接受的金額確定。現金折扣在實際發生時確認為當期費用；銷售折讓在實際發生時沖減當期收入。
7.企業已經確認收入的售出商品發生銷售退回的，應沖減退回當期的收入，但資產負債表日及以前售出的商品在資產負債表日至財務報告批準報出日之間發生退回的，應按《企業會計準則——資產負債表日后事項》的有關規定處理。
提供勞務
8.在同一會計年度內開始并完成的勞務，應在完成勞務時確認收入。
9.如勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，在提供勞務交易的結果能夠可靠估計的情況下，企業應在資產負債表日按完工百分比法確認相關的勞務收入。
10.當以下條件均能滿足時，交易的結果能夠可靠地估計：
�。�1）勞務總收入和總成本能夠可靠地計量；
（2）與交易相關的經濟利益能夠流入企業；
（3）勞務的完成程度能夠可靠地確定。
11.勞務的無窮大程度應按下列方法確定：
�。�1）已完工作的測量；
�。�2）已經提供的勞務占應提供勞務總量的比例；
�。�3）已經發生成本占估計總成本的比例。
12.在提供勞務交易的結果不能可靠估計的情況下，企業應在資產負債表日按已經發生并預計能夠襝的勞務成本金額確認收入，并按相同金額結轉成本；
如預計已經發生的勞務成本不能得到補償，則不應確認收入，但應將已經發生的成本確認為當期費用。
13.提供勞務的總收入應按企業與接受勞務方簽訂的合同或協議的金額確定。
現金折扣應的在實際發生時確認為當期費用。
他人使用本企業資產
14.他人使用本企業資產而發生的收入包括利息收入和使用費收入。
15.利息和使用費收入，應在以下條件均能滿足時按第16條規定的方法分另予以確定：
�。�1）與交易相關的經濟利益能夠流入企業；
（2）收入的金額能夠可靠地計量。
16.利息和使用費收入，應按下列方法分別確定：
�。�1）利息收入應按他人使用本企業現金的時間和適用利率計算確定；
�。�2）使用費收入應按有關合同或協議規定的收費時間和方法計算確定。
披露
17.企業應披露下列與收入有關的確良事項：
�。�1）收入確認所采用的會計政策；
（2）當期確認的下列各項收的金額；
銷售商品的收入；
提供勞務的收入；
利息收入；
使用費收入。
附則
18.本準則由財政部負責解釋。
19.本準則自1999年1月1日起施行
附件二：《企業會計準則——收入》指南
一、基本要求
（一）企業應分清收益、收入和利得的界限企業在會計期間內增加的除所有者投資以外的經濟利益通常稱為收益，收益包括收入和利得。收入是指企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業資產等日�；顒又行纬傻慕洕娴目偭魅耄ㄉ唐蜂N售收入、勞務收入、利息收入、使用費收入、股利收人等。日�；顒邮侵钙髽I為完成其經營目標而從事的所有活動，以及與之相關的其他活動。因此，收入屬于企業主要的、經常性的業務收入。收入和相關成本在會計報表中應分別反映。
利得是指收入以外的其他收益，通常從偶發的經濟業務中取得，屬于那種不經過經營過程就能取得或不曾期望獲得的收益，如企業接受捐贈或政府補助取得的資產、因其他企業違約收取的罰款、處理固定資產凈損益、流動資產價值的變動等。利得屬于偶發性的收益，在報表中通常以凈額反映。
本準則僅規范收入的確認、計量和披露，不涉及利得的會計核算。
�。ǘ┢髽I應正確確認和計量收入
確認就是何時記錄收入，計量就是確定收入的金額�，F行會計制度中對收入的確認標準規定得比較單一、比較硬性、也比較表面化，例如：商品已經發出，勞務已經提供，已經收取貨款或取得收取貨款的權利，等等。企業根據這些標準很容易確定何時確認收入，不需要通過復雜的判斷。但過分單一、表面化的標準不能適應錯綜復雜、千變萬化的交易類型。
本準則對收入的確認標準規定得比較原則、比較注重交易的經濟實質，例如，在商品銷售的交易中，本準則要求企業在確認收人時要判斷商品所有權上的主要風險和報酬是否轉移給買方，而并不注重表面上商品是否已經發出；要求企業判斷商品的價款能否收回，而并不注重形式上是否已取得收取價款的權利，等等。
這樣就要求企業針對不同交易的特點，分析交易的實質，一正確判斷每項交易中所有權上的主要風險和報酬實質上是否已轉移，是否仍保留與所有權相關的繼續管理權，是否仍對售出的商品實施控制，相關的經濟利益能否流入企業，收入和相關成本能否可靠計量等重要條件，只有這些條件同時滿足，才能確認收入，否則即使已經發出商品，或即使已經收到價款，也不能確認收入。
�。ㄈ┢髽I應及時結轉與收入相關的成本
為了正確反映每一會計期間的收入、成本和利潤情況，根據收入和費用配比原則，企業應在確認收入的同時或同一會計期間結轉相關的成本。結轉成本時應注意兩個問題，第一，在收入確認的同一會計期間，相關的成本必須結轉；第二，如一項交易的收入尚未確認，即使商品已經發出，相關的成本也不能結轉。
商品采用實際成本計價的，結轉的商品實際成本應采用先進先出法、加權平均法、移動平均法、個別計價法、后進先出法等方法計算確定。
商品采用計劃成本或售價核算的，在結轉計劃成本或售價的同時，還應結轉售出商品應負擔的成本差異或進銷差價，將計劃成本或售價調整成實際成本。
（四）企業應正確記錄收入和相關成本、稅金
企業的收入種類很多，如商品銷售收入、勞務收入、利息收入、使用費收入等，為取得這些收入均需發生相關的成本和稅金等。為了準確反映每一重大類型的收入和相關成本、稅金等，企業應按以下原則設置相關的收入、成本、稅金科目進行核算。
1.企業應按主營業務和附營業務分別設置收入、成本、稅金科目。
主營業務是指企業為完成其經營目標而從事的日�；顒又械闹饕顒�，可根據企業營業執照上規定的主要業務范圍確定，例如工業、商品流通企業的主營業務是銷售商品，銀行的主營業務是貸款和為企業辦理結算等。主營業務是企業的重要業務，是企業收入的主要來源，應重點加以核算。因此，企業應設置“主營業務收入”科目，核算主營業務形成的收入；設置“主營業務成本”科目，核算為取得主營業務收入發生的相關成本；設置“主營業務稅金及附加”科目，核算應負擔的價內流轉稅及應上交的有關費用，如消費稅、營業稅、資源稅、城市維護建設稅、教育費附加等。上述科目應按商品的品種、勞務或業務的類別等設置明細賬，以詳細反映每一重大交易的收入、成本和毛利的信息。
附營業務是指主營業務以外的其他日常活動，如工業企業銷售材料、提供非工業性勞務等。附營業務屬于企業日�；顒又写我慕灰�，可統設“其他業務收入”和“其他業務支出”科目，分別核算屬于企業附營業務形成的收入和發生的相關成本、費用、稅金等。
2.企業也可以根據本行業特點設置相應的收入、成本和稅金科目。
為了更加清晰、明了地核算主營業務的收入和成本，使科目名稱與主營業務的內容更加貼近，企業也可根據本行業的特點設置相應的收入和成本科目，或按每一重大類型的主營業務分別設置收入和成本科目進行核算。例如：工業企業可設置“產品銷售收入”、“產品銷售成本”、“產品銷售稅金及附加”科目核算。
商品流通企業可設置“商品銷售收入”、“商品銷售成本”、“商品銷售稅金及附加”科目核算。
金融企業可按主營業務收入的種類分設“利息收入”、“金融企業往來收入”、“手續費收入”等科目核算�！袄⑹杖恕笨颇亢怂闫髽I存款或貸款的利息收入，例如銀行在中央銀行存款、非銀行金融企業在銀行存款等形成的利息收入，銀行向外貸款形成的利息收入等：“金融企業往來收入”科目，核算金融企業與其他金融企業發生往來形成的利息收入，例如存放同業款項、拆放同業款項等形成的利息收入：“手續費收入”科目，核算金融企業為客戶提供服務而收取的手續費收入。
同時設置“利息支出”、“金融企業往來支出”、“手續費支出”等科目，分別核算與上述收入相關的成本。
二、本準則涉及的范圍
本準則只規范企業銷售商品、提供勞務、他人使用本企業資產等交易形成的收入的確認和計量。不涉及建造合同、非貨幣交易、租賃、保險分司的保險合同、期貨，投資、債務重組等項交易中形成的收入。
建造合同、投資、債和重組中的收入確認和計量應分別按《企業會計準則——建造合同》、《企業會計準則——投資》、《企業會計準則——債務重組》的規定處理。
非貨幣交易、租賃、保險公司的保險合同、期貨等交易中形成的收入的確認和計量將作另行規定。
三、本準則的定義
�。ㄒ唬┦杖�，指企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業資產等日�；顒又行纬傻慕洕娴目偭魅搿Ｊ杖胗幸韵绿攸c：
1.收入從企業的日�；顒�中產生，而不是從偶發的交易或事項中產生，如工商企業銷售商品、提供勞務的收入等。有些交易或事項也能為企業帶來經濟利益，但不屬于企業的日�；顒樱淞魅氲慕洕媸抢茫皇鞘杖�。例如出售固定資產，因固定資產是為使用而不是為出售而購入的，將固定資產出售并不是企業的經營目標，也不屬于企業的日常活動，出售固定資產取得的收益不作為收入核算。
2.收入可能表現為企業資產的增加，如增加銀行存款、應收賬款等；也可能表現為企業負債的減少，如以商品或勞務抵償債務；或者二者兼而有之，例如，商品銷售的貸款中部分抵償債務，部分收取現金。這里所指的以商品或勞務抵債不包括債務重組中的以商品抵債。
3.收入能導致企業所有者權益的增肥如上所述，收入能增加資產或減少負債或二者兼而有之。因此根據“資產－負債＝所有者權益”的公式，企業取得收入一定能增加所有者權益。但收入扣除相關成本費用后的凈額，則可能增加所有者權益，也可能減少所有者權益。這里僅指收入本身導致的所有者權益的增加，而不是指收入扣除相關成本費用后的毛利對所有者權益的影響，因此，本準則將收入定義為“經濟利益的總流入”。
4.收入只包括本企業經濟利益的流入，不包括為第三方或客戶代收的款項，如增值稅、代收利息等。代收的款項，一方面增加企業的資產，一方面增加企業的負債，因此不增加企業的所有者權益，也不屬于本企業的經濟利益，不能作為本企業的收入。
�。ǘ┈F金折扣，指債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款，而向債務人提供的債務扣除。現金折扣通常發生在以賒銷方式銷售商品及提供勞務的交易中。
企業為了鼓勵客戶提前償付貨款，通常與債務人達成協議，債務人在不同的期限內付款可享受不同比例的折扣。現金折扣一般用符號“折扣／付款期限”表示。
例如買方在10天內付款可按售價給買方2％的折扣，用符號“2／10”表示，在20天內付款按售價給予1％的折扣，用符號“1／20”表示，在30天內付款，則不給折扣，用符號“n／30”表示等。
企業在商品交易中還會發生另一種折扣，即商業折扣。商業折扣是指企業為促進銷售而在商品標價上給予的扣除。例如，企業為鼓勵買主購買更多的商品而規定購買10件以上者給10％的折扣，或買主每買10件送1件；再如，企業為盡快出售一些殘次、陳舊、冷背的商品而進行降價銷售，降低的價格也屬于商業折扣。
現金折扣與商業折扣相比，主要有兩點區別：第一，目的不同�，F金折扣是為鼓勵客戶提前付款而給予的債務扣除；商業折扣是為促進銷售而給予的價格扣除。第二，發生折扣的時間不同�，F金折扣在商品銷售后發生，企業在確認銷售收入時不能確定相關的現金折扣，銷售后現金折扣是否發生應視買方的付款情況而定；而商業折扣在銷售時即已發生，企業銷售實現時，只要按扣除商業折扣后的凈額確認銷售收入即可，不需作賬務處理。
（三）銷售折讓，指企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。
企業將商品銷售給買方后，如買方發現商品在質量、規格等方面不符合要求，可能要求賣方在價格上給予一定的減讓。銷售折讓可能發生在企業確認收入之前，也可能發生在企業確認收入之后。發生在收入確認之前的銷售折讓，其處理相當于商業折扣。
本準則所指的銷售折讓是指收入確認之后發生的折讓。
�。ㄋ模┩旯ぐ俜直确�，指按照勞務的完成程度確認收入和費用的方法。本準則中完工百分比法僅適用于提供勞務的交易。當勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，為準確反映每一會計年度的收入、費用和利潤情況，企業應在資產負債表日按勞務的完成程度確認收入和相關費用。
四、銷售商品
�。ㄒ唬╀N售商品的范圍
本準則所指銷售商品僅包括取得貨幣資產方式的商品銷售及正常情況下的以商品抵償債務的交易，不包括非貨幣交易、期貨、債務重組中的銷售商品交易，這些銷售商品的交易已在相關準則中規定，或將另行規定。商品主要包括企業為銷售而生產或購進的商品，如工業企業生產的產品、商品流通企業購進的商品等，企業銷售的其他存貨如原材料、包裝物等也視同商品。
企業以商品進行投資、捐贈及自用等，會計上均不作為銷售商品處理，應按成本結轉。
�。ǘ┥唐蜂N售收入的確認原則
企業銷售商品時，如同時符合以下4個條件，即確認收入：
1.企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方。
風險主要指商品由于貶值、損壞、報廢等造成的損失，報酬是指商品中包含的未來經濟利益，包括商品因升值等給企業帶來的經濟利益。如果一項商品發生的任何損失均不需要本企業承擔，帶來的經濟利益也不歸本企業所有，則意味著該商品所有權上的風險和報酬已移出該企業。
判斷一項商品所有權上的主要風險和報酬是否已轉移給買方，需要視不同情況而定：
�。�1）大多數情況下，所有權上的風險和報酬的轉移伴隨著所有權憑證的轉移或實物的交付而轉移，例如大多數零售交易。
�。�2）有些情況下，企業已將所有權憑證或實物交付給買方，但商品所有權上的主要風險和報酬并未轉移。企業可能在以下幾種情況下保留商品所有權上的主要風險和報酬：
�、倨髽I銷售的商品在質量、品種、規格等方面不符合合同規定的要求，又未根據正常的保證條款予以彌補，因而仍負有責任。
例如，某企業A于5月21日銷售一批商品，商品已經發出，買方已預付部分貨款，余款由A企業開出一張商業承兌匯票，已隨發票賬單一并交付買方。買方當天收到商品后，發現商品質量沒達到合同規定的要求，立即根據合同的有關條款與A企業交涉，要求A企業在價格上給予一定的減讓，否則買方可能會退貨。
雙方沒有達成一致意見，A企業仍未采取任何彌補措施。此項銷售表明，盡管商品已經發出，發票賬單已交付買方，也已收到部分貸款，但由于雙方在商品質量的彌補方面未達成一致意見，買方尚未正式接受商品，商品可能被退回，因此商品所有權上的主要風險和報酬仍留在A企業，A企業此時不能確認收入。收入應遞延到已按買方要求進行彌補時予以確認。
�、谄髽I銷售商品的收入是否能夠取得取決于買方銷售其商品的收入是否能夠取得。
這方面的例子如代銷或寄銷商品。代銷或寄銷的特點是受托方只是一個代理商，委托方將商品發出后，所有權并未轉移給受托方，所有權上的風險和報酬仍在委托方，與受托方無關。只有當受托方將商品售出后，商品所有權上的風險和報酬才移出委托方。因此，在代銷或寄銷情況下，委托方應在受托方售出商品，并取得受托方提供的代銷清單時確認收入。
�、燮髽I尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且此項安裝或檢驗任務是銷售合同的重要組成部分。
例如，某電梯生產企業銷售電梯，電梯已發出，發票賬單已交付買方，買方已預付部分貸款，但根據合同規定，賣方負責安裝，賣方在安裝并經檢驗合格后，買方立即支付余款。在這種情況下，電梯發出并不表示商品所有機上的主要風險和報酬已轉移給買方，企業仍需對電梯進行安裝，安裝過程中可能會發生一些不確定因素，阻礙該項銷售的實現，因此只有在安裝完畢并檢驗合格后才能確認收入。
�、茕N售合同中規定了由于特定原因買方有權退貨的條款，而企業又不能確定退貨的可能性。
例如，某企業為推銷一項新產品，規定凡購買該產品者均有一個月的試用期，不滿意的，一個月內給予退貨。在這種情況下，該企業盡管已將商品售出，也已收到價款，但由于是新產品，無法估計退貨的可能性，商品所有權上的風險和報酬實質上并未轉移給買方，該企業在售出商品時不能確認收入。只有當買方正式接受商品時或退貨期滿時確認收入。
如果企業只保留所有權上的次要風險，則銷售成立，相應的收入應予以確認。
例如，賣方僅僅為了到期收回貨款而保留商品的法定產權。這表明，銷售中其他重大不確定因素已不存在，貨款的收回也由于保留了商品的法定產權而得到了相當的保障，買方為了取得法定產權，一般會支付貨款，因此可以認為所有權上的主要風險和報酬已經轉移，賣方可以確認收入。再如，在零售交易中，零售企業一般會承諾，顧客對購買的商品不滿意可以退貨。但零售企業一般能根據過去的經驗及其他相關因素，合理估計未來的退貨量，不會存在重大的不確定因素，此時可以認為企業已轉移了所有權上的主要風險和報酬，相關的銷售收入應予以確認。
�。�3）有些情況下，企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方，但實物尚未交付。這時應在所有權上的主要風險和報酬轉移時確認收入，而不管實物是否交付。
這方面的例子如交款提貨的銷售。交款提貨銷售是指買方已根據賣方開出的發票賬單支付貸款，并取得賣方開出的提貨單。這種情況下，買方支付完貨款，并取得提貨單，即認為該商品所有權已經轉移，賣方應確認收入。
2.企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制。
企業將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方后，如仍然保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，或仍然對售出的商品實施控制，則此項銷售不能成立，不能確認相應的銷售收入。
例如，某房地產企業A將尚待開發的土地銷售給B企業，合同同時規定由A企業開發這片土地，開發后的土地售出后，利潤由A、B兩企業按一定比例分配。
這意味著A企業仍保留了與該土地所有權相聯系的繼續管理權，該項交易實質上不是銷售土地的交易，而是A、B企業共同對該項土地的開發進行投資，并共享利潤的交易。A企業在銷售土地時，不能確認收入。
再如，某制造商將商品銷售給中間商后，如仍能要求中間商轉移或退回商品，一般表明制造商對售出的商品仍在實施控制，不能確認收入。
對售出商品實施控制還有一個最典型的例子，就是售后回購，具體內容見本部分“（四）特殊銷售業務的處理”中“3.售后回購”的分析。
如企業對售出的商品保留了與所有權無關的管理權，則不受本條件的限制、例如房地產企業將開發的房產出售后，保留了對該房產的物業管理權，由于此項管理權與房產所有權無關，房地產銷售成立。企業提供的物業管理應視為一個單獨的勞務合同，有關收入應確認為勞務收入。
3.與交易相關的經濟利益能夠流入企業。
經濟利益是指直接或間接流入企業的現金或現金等價物。在銷售商品的交易中，與交易相關的經濟利益即為銷售商品的價款。銷售商品的價款能否有把握收回，是收入確認的一個重要條件，企業在銷售商品時，如估計價款收回的可能性不大，即使收入確認的其他條件均已滿足，也不應當確認收入。
銷售商品的價款能否收回，主要根據企業以前和買方交往的直接經驗，或從其他方面取得的信息，或政府的有關政策等進行判斷。例如，企業根據以前與買方交往的直接經驗判斷買方信譽較差；或銷售時得知買方在另一項交易中發生了巨額虧損，資金周轉十分困難；或在出口商品時，不能肯定進口企業所在國政府是否允許將款項匯出等等，在這些情況下，企業應推遲確認收入，直至這些不確定因素消除。
企業在判斷價款收回的可能性時，應進行定性分析，當確定價款收回的可能性大于不能收回的可能性時，即認為價款能夠收回。
一般情況下，企業售出藥商品符合合同或協議規定的要求，并已將發票賬單交付買方，買方也承諾付款，即表明銷售商品的價款能夠收回。如企業判斷價款不能收回，應提供可靠的證據。
4.相關的收入和成本能夠可靠地計量。
收入能否可靠地計量，是確認收入的基本前提，收入不能可靠計量，則無法確認收入。企業在銷售商品時，售價通常已經確定。但銷售過程中由于某種不確定因素，也有可能出現售價變動的情況，則新的售價未確定前不應確認收入。
根據收入和費用配比原則，與同一項銷售有關的收入和成本應在同一會計期間予以確認。因此，如果成本不能可靠地計量，即使其他條件均已滿足，相關的收入也不能確認。如已收到價款，收到的價款應確認為一項負債。
例如訂貨銷售。訂貨銷售是指企業已收到買方全部或部分貸款，但庫存無現貨，需要通過制造或通過第三方交貨。在這種銷售方式下，企業盡管已收到全部或部分貨款，但商品尚在制造過程中或仍在第三方，相關的成本不能可靠地計量，因此只有在商品交付時才能確認收入。預收的貨款作為負債處理。
企業銷售商品應同時滿足上述4個條件，才能確認收入。任何一個條件沒有滿足，即使收到貨款，也不能確認收入。
（三）商品銷售收入的計量及賬務處理
1.商品銷售收入的計量
商品銷售收入的金額應根據企業與購貨方簽訂的合同或協議金額確定，無合同或協議的，應按購銷雙方都同意或都能接受的價格確定。
企業在銷售商品過程中，有時會代第三方或客戶收取一些款項，例如，企業代國家攸取增值稅，代貸款人收取利息以及旅行社團代客戶購買門票、飛機票收取票款等。
這些代收款應作為暫收款記入相應的負債類科目，不作為企業的收入處理。
企業在確定商品銷售收入金額時，不考慮各種預計可能發生的現金折扣、銷售折讓�，F金折扣在實際發生時計入發生當期財務費用，銷售折讓在實際發生時沖減發生當期銷售收入。
2.銷售商品的賬務處理
商品銷售收入在確認時，應按確定的收入金額與應收取的增值稅，借記“應收賬款”、“應收票據”、“銀行存款”等科目，按應收取的增值稅，貸記“應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）”科目，按確定的收入金額，貸記“主營業務收入”或“其他業務收入”科目。需要交納消費稅、資源稅、城市維護建設稅、教育費附加等稅費的，應在確認收入的詞時，或在月份終了時，按應交的稅費金額，借記“主營業務稅金及附加”、“其他業務支出”科目，貸記“應交稅金——應交消費稅（或應交資源稅、應交城市維護建設稅）”、“其他應交款”等科目。
例1：某企業銷售一批化妝品，增值稅發票上注明售價200000元，增值稅34000元，款項尚未收到。假定消費稅率為5％，則應交消費稅10000元。
如該項銷售已符合銷售收入確認的4個條件，應確認為收入，確認時應作分錄：
借：應收賬款 234000
貸：主營業務收入 200000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 34000
借：主營業務稅金及附加 10000
貸：應交稅金——應交消費稅 10000
如企業售出的商品不符合銷售收入確認的4個條件中的任何一條，均不應確認收入。
為了單獨反映已經發出但尚未確認銷售收入的商品成本，企業應增設“發出商品”、“委托代銷商品”、“分期收款發出商品”等科目進行核算。“發出商品”科目核算一般的銷售方式下，已經發出但尚未確認銷售收入的商品成本；
“委托代銷商品”科目，核算企業在委托其他單位代銷商品的情況下，已經發出但尚未確認銷售收入的商品成本：“分期收款發出商品”科目，核算分期收款銷售的企業，在采用分期確認收入的方法時，已經發出但尚未結轉的商品成本。
企業對于發出的商品，在確定不能確認收入時，應按發出商品的實際成本借記“發出商品”、“委托代銷商品”、“分期收款發出商品”等科目，貸記“庫存商品”科目。
上述“發出商品”、“委托代銷商品”和“分期收款發出商品”科目的期末余額應并入資產負債表“存貨”項目反映。
例2：某工業企業A于4月20日以托收承付方式向B企業銷售一批商品，成事為60 000元，增值稅發票上注明：售價100000元，增值稅17000元。該批商品已經發出，并已向銀行辦妥托收手續。此時得知B企業在另一項交易中發生巨額損失，資金周轉十分困難。經與購貨方交涉，確定此項收入目前收回的可能性不大，決定不確認收入。
因此應將已發出的商品成本轉入“發出商品”科目，應作分錄：
借：發出商品 60000
貸：庫存商品 60000
同時將增值稅發票上注明的增值稅額作如下處理：
借：應收賬款——應收銷項稅額 17000
貸：應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 17000
假定11月5 日A企業得知B企業經營情況逐漸好轉，B企業承諾近期付款，A企業可以確認收入：
借：應收賬款——B企業 100000
貸：主營業務收入 100000
同時結轉成本：
借：主營業務成本 60000
貸：發出商品 60000
12月28日收到款項時：
借：銀行存款 117000
貸：應收賬款——B企業 100000
——應收銷項稅額 17000
例3：某房地產企業A于1996年4月20日將一幢已建造完成的別墅銷售給某中間商B，售價5000000元，該別墅成本為2000000元。雙方在合同中訂明，B企業先預付10 00000元，如在兩年內該別墅銷售情況不好，B企業有權將該房退回A企業，但A企業按每月10000元收取租金。
該項交易表明A企業未將房產所有權上的主要風險和報酬轉移給B企業，不符合商品銷售收入確認的條件（1），A企業在該住宅售出時不能確認收入，應只將其成本轉入“開發產品——已售”科目：
借：開發產品——已售 2000000
貸：開發產品——庫存 2000000
收到B企業支付的1000000 元款項時：
借：銀行存款 1000000
貸：預收賬款 1000000
�、偌俣˙企業于1997年2 月10日將該別墅售出，A企業應立即確認收入：
借：預收賬款 5000000
貸：主營業務收入 5000000
結轉成本：
借：主營業務成本 2000000
貸：開發產品——已售 2000000
收回余款時：
借：銀行存款 4000000
貸：預收賬款 4000000
②假定直到1998年2月，該別墅尚未售出，B企業決定退貨。A企業將按規定收取的22個月的租金220000元扣除后，余款780000元退回B企業，租金收入計入其他業務收入。A企業應作分錄：
借：開發產品——庫存 2000000
貸：開發產品——已售 2000000
借：預收賬款 1000000
貸：其他業務收入 220000
銀行存款 780000
3.現金折扣的賬務處理
現金折扣是企業為了盡快回籠資金而發生的理財費用，因此應在實際發生時計入財務費用。
例4：某企業在1997年5且1日銷售一批商品100件，增值稅發票上注明售價10000元，增值稅額1700元。企業為了及早收回貸款而在合同中規定符合現金折扣的條件為：2／10——1／20一n／30，假定計算折扣時不考慮增值稅。
5月1日銷售實現時，應按總售價作收入：
借：應收賬款 11700
貸：主營業務收入 10000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 1700
�、偃�5 月9 日買方付清貨款，則按售價10000 元的 2％享受200 元的現金折扣（1 0000×2 ％＝200 元），實際付款11500 （11700 －200 ）元，應作分錄：
借：銀行存款 11500
財務費用 200
貸：應收賬款 11700
�、谌�5月18日買方付清貨款，則應享受的現金折扣為10000×1％＝100元，實際付款11600元，應作分錄：
借：銀行存款 11600
財務費用 100
貸：應收賬款 11700
�、廴缳I方在5 月底才付款，則應按全額付款，應作分錄：
借：銀行存款 11700
貸：應收賬款 11700
4.銷售折讓的賬務處理
銷售折讓應在實際發生時沖減發生當期的收入。發生銷售折讓時，如按規定允許扣減當期銷項稅額的，應同時用紅字沖減“應交稅金——應交增值稅”科目的“銷項稅額”專欄。
例5：某企業銷售一批商品，增值稅發票上的售價80000元，增值稅額13600元，發到后買方發現商品質量不合格，要求在價格上給予5％的折讓。
該企業應作分錄：
�、黉N售實現時
借：應收賬款 93600
貸：主營業務收入 80000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 13600
�、诎l生銷售折讓時
借：主營業務收入 4000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 680
貸：應收賬款 4680
�、蹖嶋H收到款項時
借：銀行存款 88920
貸：應收賬款 88920
5.銷售退回購賬務處理
銷售退回是指企業售出的商品，由于質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨。
銷售退回可能發生在企業確認收入之前，這種處理比較簡單，只要將已記入“發出商品”科目的商品成本轉回“庫存商品”科目；如企業確認收入后，又發生銷售退回的，不論是當年銷售的，還是以前年度銷售的，一般均應沖減退回當月的銷售收入；同時沖減退回當月的銷售成本；如該項銷售已經發生現金折扣或銷售折讓的，應在退回當月一并調整；企業發生銷售退回時，如按規定允許扣減當期銷項稅的，應同時用紅字沖減“應交稅金——應交增值稅”科目的“銷項稅額”專欄。但如資產負債表日及之前售出的商品在資產負債表日至財務報告批準報出日之間發生退回的，除應在退回當月作相關的賬務處理外，還應作為資產負債表日后發生的調整事項，種減報告年度的收入、成本和稅金；如該項銷售在資產負債表日及之前已發生現金折扣或銷售折讓的，還應同時沖減報告年度相關的折扣、折讓。
例6：某生產企業1997年12月18日銷售A商品一批，售價50000元，增值稅額8500元，成本26000元。合同規定現金折扣條件為：2／10－1／20——n／30.買方于12月27日付款，享受現金折扣1000元。1998年5月20日該批產品因質量嚴重不合格被退回。
該企業應作分錄：
①銷售商品時
借：應收賬款 58500
貸：主營業務收入 50000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 8500
借：主營業務成本 26000
貸：庫存商品 26000
②收回貸款時
借：銀行存款 57500
財務費用 1000
貸：應收賬款 58500
�、垆N售退回時
借：主營業務收入 50000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 8500
貸：銀行存款 57500
財務費用 1000
借：庫存商品 26000
貸：主營業務成本 26000
如上述銷售退回是在1998年1月份財務報告批準報出前發生的，該項銷售退回應作為資產負債表日后事項，在1998年賬上作如下調整分錄（假定該企業所得稅率為33％）：
借：以前年度損益調整（50000 －1000） 49000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 8500
貸：銀行存款 57500
借：庫存商品 26000
貸：以前年度損益調整 26000
借：應交稅金——應交所得稅 7590
貸：以前年度損益調整 7590
“以前年度損益調整”科目余額15410 元應轉入“利潤分配”科目：
借：利潤分配 15410
貸：以前年度損益調整 15410
同時在1997年度報表中作如下調整：①在資產負債表中沖減銀行存款57500元，增加存貨成本26000元，沖減應交稅金16090元；②在利潤表中沖減收入50000元，成本26000元，財務費用1000元，所得稅7590元。值得注意的是，如現金折扣是在1998年發生的，則不需要在1997年度報表中沖減財務費用。
同時在1998年賬上應作如下調整：
借：以前年度損益調整 50000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 8500
貸：銀行存款 57500
財務費用 1000
借：庫存商品 26000
貸：以前年度損益調整 26000
有關沖減所得稅和結轉以前年度損益調整的分錄同上，這里省略。
�。ㄋ模┨厥怃N售業務的處理
1.代銷
代銷通常有兩種方式：（1）視同買斷，即由委托方和受托方簽訂協議，委托方按協議價收取所代銷的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協議價之間的差額歸受托方所有。由于這種銷售本質上仍是代銷，委托方將商品交付給受托方時，商品所有權上的風險和報酬并未轉移給受托方，因此，委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作購進商品處理。
受托方將商品銷售后，應按實際售價確認為銷售收入，并向委托方開具代銷清單。
委托方收到代銷清單時，再確認本企業的銷售收入。
例7：A企業委托B企業銷售甲商品100件，協議價為100元講，該商品成本60元／件，增值稅率17％。A企業收到B企業開來的代銷清單時開具增值稅發票，發票上注明：售價10000元，增值稅1700元。B企業實際銷售時開具的增值稅發票上注明：售價12000元，增值稅為2040元。
A企業應作分錄：
�、貯企業將甲商品交付B企業時
借：委托代銷商品 6000
貸：庫存商品 6000
�、贏企業收到代銷清單時
借：應收賬款——B企業 11700
貸：主營業務收入 10000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）1700
借：主營業務成本 6000
貸：委托代銷商品 6000
�、凼盏紹企業匯來的貨款11700 元時
借：銀行存款 11700
貸：應收賬款——B企業 11700
B企業應作分錄：
�、偈盏郊咨唐窌r
借：受托代銷商品 10000
貸：代銷商品款 10000
②實際銷售時
借：銀行存款 14040
貸：主營業務收入 12000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 2040
借：主營業務成本 10000
貸：受托代銷商品 10000
借：代銷商品款 10000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 1700
貸：應付賬款——A企業 11700
�、郯春贤瑓f議價將款項付給A企業時
借：應付賬款——A企業 11700
貸：銀行存款 11700
�。�2）收取手續費，即受托方根據所代銷的商品數量向委托方收取手續費，這對受托方來說實際上是一種勞務收入。這種代銷方式與第（1）種方式相比，主要特點是，受托方通常應按照委托方規定的價格銷售，不得自行改變售價。
例8：承例7，假定代銷合同規定，B企業應按每件100元
售給顧客，A企業按售價的10％支付B企業手續費。B企業實際銷售時，即向買方開一張增值稅專用發票，發票上注明甲商品售價10000元，增值稅額1700元。A企業在收到B企業交來的代銷清單時，向B企業開具一張相同金額的增值稅發票。
A企業應作分錄：
①A企業將甲商品交付企業時
借：委托代銷商品 6000
貸：庫存商品 6000
�、谄髽I收到代銷清單時
借：應收賬款——B企業 11700
貸：主營業務收入 10000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 1700
借：營業費用——代銷手續費 1000
貸：應收賬款——B企業 1000
③收到B企業匯來的貨款凈額（11700 －1000＝）10700 元
借：銀行存款 10700
貸：應收賬款——B企業 10700
B企業應作分錄：
�、偈盏郊咨唐窌r
借：受托代銷商品 10000
貸：代銷商品款 10000
�、趯嶋H銷售時
借：銀行存款 11700
貸：應付賬款——A企業 10000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）1700
借：應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 1700
貸：應付賬款——A企業 1700
借：代銷商品款 10000
貸：受托代銷商品 10000
③歸還A企業貸款并計算代銷手續費時
借：應付賬款——A企業 11700
貸：銀行存款 10700
主營業務收入 1000
2.分期收款銷售
分期收款銷售指商品已經交付，但貨款分期收回的一種銷售方式。
分期收款銷售的特點是銷售商品的價值較大，如房產、汽車、重型設備等；
收款期較長，有的是幾年，有的長達幾十年；收取貨款的風險較大。因此，分期收款銷售方式下，企業應按照合同約定的收款日期分期確認銷售收入。
采用分期收款銷售方式的企業，應設置“分期收款發出商品”科目，核算已經發出但尚未結轉的商品成本。企業在發出商品時，按商品的實際成本，借記“分期收款發出商品”科目，貸記“庫存商品”科目；在每期銷售實現時，應按本期應收的貨款金額，借記“應收賬款”、“銀行存款”科目，按當期實現的銷售收入，貸記“主營業務收入”科目，按增值稅發票上注明的增值稅金額，貸記“應交稅金——應交增值稅（錯項稅額）”科目。同時按商品全部銷售成本與全部銷售收入的比率計算出本期應結轉的銷售成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“分期收款發出商品”科目。
例9：某企業1994年6月l日采用分期放款方式銷售A商品一臺，售價500000元，增值稅率為17％，實際成本為300000元，合同約定款項分5年平均收回，每年的付款日期為當年6月1日，并在商品發出后先立付第一期貨款。每年收回貸款（500000÷5＝）100000元。
企業應作如下會計分錄：
�、侔l出商品時
借：分期收款發出商品 300000
貸：庫存商品 300000
②每年6 月1 日
借：應收賬款（或銀行存款） 117000
貸：主營業務收入 100000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 17000
�、弁瑫r結轉商品成本（300000÷500000×100000＝）60000元
借：主營業務成本 60000
貸：分期收款發出商品 60000
3.售后回購
售后回購一般有三種情況：（1）賣方在銷售商品后的一定時間內必須回購；（2）賣方有回購選擇權；（3）買方有要求賣方回購的選擇權。售后回購是否確認收入，應視商品所存權上的主要風險和報酬是否轉移及賣方是否放棄對商品的控制而定。企業應根據不同的回購協議進行具體分析。
�。�1）賣方在銷售商品后的一定時間內必須回購，可能會出現以下情況：第一種情況是，回購價以回購當月的市場價為基礎確定。這表明，該商品因增值而獲得的收益歸買方所有，因貶值而遭受的損失也由買方承擔，賣方不再保留該商品所有權上的風險和報酬，但賣方仍對售出的商品實施控制，買方無權對該商品進行處置；第二種情況是，回購價已在合同中訂明，則表明商品價格變動產生的風險和報酬均歸賣方所有，與買方無關，且賣方仍對售出的商品實施控制。因此這種銷售回購本質上不是一種銷售，而是一項融資協議，整個交易不確認收入。
例10：某房地產企業A于1997年1月份將一幢已開發完成的房產銷售給B企業，售價為9000000元，已收到。該房產成本為6000000元。合同規定，2年后A企業將這幢房產重新購回，回購價為10000000元。
這種交易實際上是A企業將房產作抵押，向B企業借款9000000元，借款期為2年，應支付利息（1000000－9000000＝）1000000元。因此A企業應作如下會計分錄：
�、黉N售時
借：銀行存款 900000O
貸：應付賬款——B企業 9000000
�、�1997年12月31日應預計利息費用50000 元
借：財務費用 5000O0
貸：應付賬款——B企業 500000
�、�1998年12月31日應預計利息費用500000元，
借：財務費用 500000
貸：應付賬款——B企業 500000
�、�1999年1 月回購時
借：應付賬款——B企業 10000000
貸：銀行存款 10000000
（2）賣方有回購選擇權或買方有要求賣方回購的選擇權，應具體分析每項交易的實質，根據行使選擇權的可能性大小，以及商品所有權上的主要風險和報酬轉移與否，確定是作為銷售核算，還是作為融資協議核算。
4.房地產銷售
房地產銷售就是房地產經營商自行開發房地產，并在市場上進行的銷售。如房地產經營商事先與買方簽訂合同，按合同要求開發房地產的，應作為建造合同，根據《企業會計準則——建造合同》的規定進行會計處理。
房地產銷售與工業企業銷售商品類似，應按本準則中有關商品銷售收入的確認原則進行確認。
在房地產銷售中，房地產的法定所有權轉移給買方，通常表明其所有權上的主要風險和報酬也已轉移，企業應確認銷售收入。但也有可能出現法定所有權轉移后，所有權上的風險和報酬尚未轉移的情況，例如：
①賣方根據合同規定，仍有責任實施重大行動，例如工程尚未完工。這種情況下，企業應在所實施的重大行動完成時確認收入；
�、诤贤嬖谥卮蟛淮_定因素，如買方有退貨選擇權的銷售。企業應在這些不確定因素消失后確認收入；
③房地產銷售后，賣方仍有某種程度的繼續涉入，如銷售回購協議、賣方保證買方在特定時期占有財產的協議、賣方保證買方在特定時期內獲得投資報酬的協議等。
在這些情況下，企業應分析交易的實質，確定是作銷售處理，還是作為籌資、租賃或利潤分成處理，如作銷售處理，賣方在繼續涉入的期間內不應確認收入。
企業確認收入時，還應考慮價款收回的可能性，估計價款不能收回的，不確認收入；已經收回部分價款的，只將收回的部分確認為收入。
5.出口銷售
企業出口商品，通常的成交方式有以下幾種：
（1）離岸價（FOB），即商品的價格中包括售價加上商品被搬運到車船（包括船、火車、汽車等）或其他運載工具上的所有費用。
�。�2）工廠交貨價格（DAF），即買方直接從賣方工廠提貨，商品的價格只包括售價，不包括運費。
（3）到岸價（CIF），即商品的價格中包括售價加上商品被運送到買方指定地點的裝卸、保險及運輸等費用。
�。�4）成本加運費價格（C＆F），即商品的價格中包括售價加上商品被運送到買方指定地點的裝卸及運輸費用。
在不同的成交方式下，商品所有權上的風險和報酬轉移的時間不同，確認收入的時點也不一致。另外，不同的成交方式，表示售價包含的內容不同，所確認的收入金額也不相同。例如：
按離岸價成交時，商品被搬運到車船或其他運載工具上，即表示商品所有權上的風險已經轉移，收入可以確認，確認的收入金額為合同注明的離岸價格。
按工廠交貨價格成交時，商品在賣方工廠交貨時，即表示商品所有權上的風險和報酬已經轉移，確認的收入金額為合同注明的工廠交貨價格。
按到岸價和成本加運費價格成交時，均應在商品被運送到買方指定地點時，確認收入，但收入的確認金額分別為到岸價和成本加運費價格。
五、提供勞務
（一）勞務收入的確認和計量
提供一項勞務取得的總收入，一般按照企業與接受勞務方簽訂的合同或協議的金額確定。如有現金折扣的，應在實際發生時計入財務費用。
由于提供勞務的種類很多，如旅游、運輸（包括交通運輸、民航運輸等）、飲食、廣告、理發、照相、洗染、咨詢、代理、培訓、產品安裝等。提供勞務的內容不同，完成勞務的時間也不等，有的勞務一次就能完成，且一般均為現金交易，如飲食、理發、照相等；有的勞務需要花較長一段時間才能完成，如安裝、旅游、培訓、遠洋運輸等。對于一次就能完成的勞務收入，其確認方法比較簡單，在勞務完成時即確認收入。而對于需要較長的時間才能完成的勞務，可能會存在跨越一個會計年度的情況，為了準確確定每一會計年度的收入及相關的成本費用，本準則規定，企業在資產負債表日，如能對提供勞務的交易結果可靠計量，應按完工百分比法確認相關的勞務收入。
但如一項勞務的開始和結束均在同一會計年度，則應在勞務完成時確認收入。
這樣可能會出現同一項勞務由于所處的期間不同，所采用的方法也不同，例如，同一項產品安裝工程，工期均為4個月，但一項從2月至5月，一項從11月至次年2月，前者在勞務完成時確認收入，后者采用完工百分比法確認收入（如果提供該項勞務的交易結果能夠可靠地估計）。
因此，勞務收入應分別下列情況進行確認和計量：
1.在同一會計年度內開始并完成的勞務，應在勞務完成時確認收入，確認的金額為合同或協議總金額，確認方法可參照商品銷售收入的確認原則。
2.如勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，且在資產負債表日能對該項交易的結果作出可靠估計的，應按完工百分比法確認收入。
提供勞務的交易結果能否可靠估計，依據以下條件進行判斷，如同時滿足以下條件，則交易的結果能夠可靠地估計。
�。�1）合同總收入和總成本能夠可靠地計量。合同總收入一般根據雙方簽訂的合同或協議注明的交易總額確定。隨著勞務的不斷提供，可能會根據實際情況增加或減少交易總金額，企業應及時調整合同總收入。
合同總成本包括至資產負債表日止已經發生的成本和完成勞務將要發生的成本。
企業應建立完善的內部成本核算制度和有效的內部財務預算及報告制度，準確提供每期發生的成本。并對完成剩余勞務將要發生的成本作出科學、可靠的估計，并隨著勞務的不斷提供或外部情況的不斷變化，隨時對估計的成本進行修訂。
�。�2）與交易相關的經濟利益能夠流入企業。只有當與交易相關的經濟利益能夠流入企業時，企業才確認收入。企業可以從接受勞務方的信譽、以往的經驗以及雙方就結算方式和期限達成的協議等方面進行判斷。
�。�3）勞務的完成程度能夠可靠地確定。勞務的完成程度可以采用以下方法確定：
�、僖淹旯ぷ鞯臏y量；
�、垡呀浱峁┑膭趧照紤峁﹦趧湛偭康谋壤�
�、垡呀洶l生的成本占估計總成本的比例。
具體確定方法見下面的“完工百分比法的運用”部分。
3.如資產負債表日不能對交易的結果作出可靠估計，應按已經發生并預計能夠補償的勞務成本確認收入，并按相同金額結轉成本；如預計已經發生的勞務成本不能得到補償，則不應確認收入，但應將已經發生的成本確認為當期費用。
企業在資產負債表日，如不能可靠地估計所提供勞務的交易結果，亦即不能滿足上述三個條件中的任何一條，企業不能按完工百分比法確認收入。這時企業應正確預計已經收回或將要收回的款項能彌補多少已經發生的成本，按已經發生并預計能得到補償的勞務成本金額確認收入，同時按相同的金額結轉成本；發生的成本中預計不能得到補償的部分，不確認收入，但這部分發生的成本應確認為當期費用。
例11：A企業于1993年11月受托為B企業培訓一批學員，培訓期為6個月，11月1日開學。雙方簽訂的協議注明，B企業應支付培訓費總額為60000元，分三次支付，第一次在開學時預付；第二次在培訓期中間，即1994年2月1日支付，第三次在培訓結束時支付。每期支付20000元。B企業已在11月1日預付第一期款項。
1993年12月31日，A企業得知B企業當年效益不好，經營發生困難，后兩次的培訓費是否能收回，沒有把握。因此A企業只將已經發生的培訓成本30000元中能夠得到補償的部分（即20000元）確認為收人，并將發生的30000元成本全部確認為當年費用。
A企業應作如下會計分錄：
�、�1993年11月1日，收到B企業預付的培訓費時
借：銀行存款 20000
貸：預收賬款 20000
�、贏 企業發生成本時
借：主營業務成本 30000
貸：銀行存款（等） 30000
�、�1993年12月31日，確認收入
借：預收賬款 20000
貸：主營業務收入 20000
借：本年利潤 30000
貸：主營業務成本 30000
（一）勞務收入的賬務處理
根據上述規定，提供勞務的收入可能在勞務完成時確認，也可能按完百分比法等確認。勞務收入在確認時，應按確定的收入金額借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“主營業務收入”科目。結轉成本時，借記“本年利潤”科目。貸記“主營業務成本”科目，企業在年度終了采用完工百分經法確認收入時，如“主營業務成本”科目出現余額的，應并入資產負債表中“存貨”項目反映。
具體處理方法見以下各例。
�。ㄈ┩旯ぐ俜直确ǖ倪\用
完工百分比法是指按勞務的完成程度確認收入和費用的方法。企業資產負債表日，如能對提供勞務的交易結果作出可靠估計，應采用完工百分比法確認收入，同時結轉相應的成本。
完工百分比法下，由入和相關的費用應按下列公式計算：
本年確認的收入勞務總收入×本年末止勞務的完成程度－以前年度已確認的收入本年確認的費用＝勞務總成本×本年末止勞務的完成程度－以前年度已確認的費用在勞務總收入和總成本能夠可靠計量的情況下，關鍵是確定勞務的完成程度。企業應根據所提供的勞務的特點，在下三種方法中選擇一種。
1.已完工作的測量
這是一種比較專業的測量法，由專業測量師對已經完成的工作或工程進行測量，并按一定方法計算勞務的完成程度。
例12：某企業于1997年10月5日為客戶訂制一項軟件，工期大約5個月，合同總收入4000000元，至1997年12月31日已發生成本2 200000元，預收賬款2500000元。預計開發完整個軟件還將發生成本800000元。1997年12月31日經專業測量師測量，軟件的開發程度為60％。
1997年確認收入＝勞務總收入×勞務的完成程度－以前年度已確認的收入＝4000000×60％－0＝2400000（元）
1997年確認費用＝勞務總成本×勞務的完成程度－以前年度已確認的費用＝（2200000＋800000）×60％－0＝1800000（元）
該企業應作分錄：
�。�1）
借：主營業務成本 2200000
貸：銀行存款（等） 2200000
�。�2）預收款項時
借：銀行存款 2500000
貸：預收賬款 2500000
�。�3）確認收入
借：預收賬款 2400000
貸：主營業務收入 2400000
（4）結轉成本
借：本年利潤 1800000
貸：主營業務成本 1800000
發生成本為2200000元，扣除已經結轉的成本1800000元，余額400000元應并入年度資產負債表“存貨”項目內反映。
2.按已經提供的勞務量占提供勞務總量的百分比確定。
這種方法主要以勞務量為標準，確定勞務的完成程度。
例13：某咨詢公司于1995年4月1日與客戶簽訂一項咨詢合同，合同規定，咨詢期2年，資詢費為300000元，客戶分三次支付，第一次在項目開始時支付，第二次在項目中期支付，第三次在項目結束時支付。估計總成本180000元，假定成本估計十分準確，不會發生變化。成本發生的情況見下表（單位：元）：
年度 1995年 1996年 1997年 合計
發生的成本 70000 90000 20000 180000
此項勞務應按時間比例確定勞務的完成程度。
①1995年實際發生成本時
借：主營業務成本 70000
貸：銀行存款（等） 70000
預收賬款時
借：銀行存款 100000
貸：預收賬款 100000
12且31日投完工百分比法確認收入：
勞務的完成程度＝9 個月÷24個月＝37.5％
確認收入＝ 300000 ×37.5％－ 0＝112500（元）
結轉成本＝180000×37.5％－0 ＝67500 （元）
借：預收賬款 112500
貸：主營業務收入 112500
結轉成本：
借：本年利潤 67500
貸：主營業務成本 67500
�、�1996年實際發生成本時
借：主營業務成本 90000
貸：銀行存款（等） 90000
預收賬款時：
借：銀行存款 100000
貸：預收賬款 100000
12月31日按完工百分比法確認收人：
勞務的完成程度＝21個月÷24個月＝87.5％
確認收入＝300000×87.5％＝112500＝150000（元）
結轉成本＝180000×87.5％－67500 ＝90000 （元）
借：預收賬款 150000
貸：主營業務收入 150000
結轉成本：
借：本年利潤 90000
貸：主營業務成本 90000
�、�1997年實際發生成本時
借：主營業務成本 20000
貸：銀行存款（等） 20000
預收賬款時：
借：銀行存款 100000
貸：預收賬款 100000
4月1 日完工時確認剩余收入：
借：預收賬款 37500
貸：主營業務收入 37500
結轉成本：
借：本年利潤 22500
貸：主營業務成本 22500
3.按已經發生的成本占估計總成本的比例確定
例14：某企業于1997年11月1日接受一項產品安裝任務，安裝期3個月，合同總收入30 0000元，至年底已預收款項220000元，實際發生成本140000元，估計還會發生60000元。按實際發生的成本占估計總成本的比例確定勞務的完成程度。
實際發生的成本占估計總成本的比例＝140000÷（140000＋60000）＝70％
1997年確認收入＝300000×70％－0＝210000（元）
1997年結轉成本＝200000×70％－0＝140000（元）
應作分錄：
�、賹嶋H發生成本時
借：主營業務成本 140000
貸：銀行存款（等） 140000
�、陬A收賬款時
借：銀行存款 220000
貸：預收賬款 220000
③12月31日確認收入
借：預收賬款 210000
貸：主營業務收入 210000
④結轉成本：
借：本年利潤 140000
貸：主營業務成本 140000
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下面的例子中，均以完工百分比法為基礎加以說明。
1.安裝費收入。如果安裝費是與商品銷售分開的，則應在年度終了時根據安裝的完工程度確認收入；如果安裝費是商品銷售收入的一部分，則應與所銷售的商品同時確認收入。
2.廣告費收入。宣傳媒介的傭金收入應在相關的廣告或商業行為開始出現于公眾面前時予以確認。廣告的制作傭金收入則應在年度終了時根據項目的完成程度確認。
3.入場費收入。團藝術表演、招待宴會以及其他特殊活動而產生的收入，應在這些活動發生時予以確認。如果是一筆預收幾項活動的費用，則這筆預收款應合理分配給每項活動。
4.申請入會費和會員費收入。這方面的收入確認應以所提供服務的性質為依據。如果所收費用只允許取得會籍，而所有其他服務或商品都要另行收費，則在款項收回不存在任何不確定性時確認為收入。如果所收費用能使會員在會員期內得到各種服務或出版物，或者以低于非會員所負擔的價格購買商品或勞務，則該項收費應在整個受益期內分期確認收入。
5.特許權費收入。特許權費收入包括提供初始及后續服務、設備和其他有形資產及專門技術等方面的收入。其中屬于提供設備和其他有形資產的部分，應在這些資產的所有權轉移時，確認為收入；屬于提供初始及后續服務的部分，在提供服務時確認為收入。
例15：A B兩企業達成協議，A企業允許B企業經營其連鎖店，協議規定，A企業共向B企業收取特許權費600000元，其中，提供家具、柜臺等收費200000元，這些家具、柜臺成本為180000元；提供初始服務，如幫助選址、培訓人員、融資、廣告等收費30 0000元，發生成本200000元；提供后續服務收費100000元，發生成本5000O元。假定款項在協議開始時一次付清。
則A企業應作如下會計分錄：
�、偈盏娇铐棔r
借：銀行存款 600000
貸：預收賬款 600000
�、谠诩揖摺⒐衽_等的所有權轉移時，確認200000元收入
借：預收賬款 200000
貸：主營業務收入 200000
結轉成本：
借：主營業務成本 180000
貸：庫存商品 180000
③在提供初始服務時，按提供服務的完成程度確認300000元的收入
借：預收賬款 300000
貸：主營業務收入 300000
結轉成本：
借：本年利潤 200000
貸：主營業務成本 200000
�、茉谔峁┖罄m眼務時，按提供服務的完成程度確認100000 元的收入
借：預收賬款 100000
貸：主營業務收入 100000
結轉成本：
借：本年利潤 50000
貸：主營業務成本 50000 6.訂制軟件收入。訂制軟件主要是指為特定客戶開發軟件，不包括開發通用軟件。訂制軟件收入應在資產負債表日根據開發的完工程度確認收入。
7.定期收費。有的企業與客戶簽訂合同，長期為客戶提供某一種或幾種重復的勞務，客戶按期支付勞務費。這種情況下，企業應在合同約定的收款日期確認收入。
例如：某物業管理企業與某住宅小區物業產權人簽訂合同，為該小區所有住戶提供維修、清潔、綠化、保安及代收房費、水電費等項勞務，每月末收取勞務費5000 0元。該企業應在每月末將應收取的勞務費確認為當月收入。
8.包括在商品售價內的服務費。如商品的售價內包括可區分的在售后一定期限內的服務費，企業應在商品銷售實現時，按售價扣除該項服務費后的余額確認為商品銷售收入。服務費遞延至提供服務的期間內確認為收人。
企業應設置“遞延收入”科目，核算所售商品的售價中包含的可區分的售后服務費。
六、他人使用本企業資產
�。ㄒ唬┧耸褂帽酒髽I資產取得的收入種類
他人使用本企業資產取得的收入有以下幾種形式：
1.因他人使用本企業現金而收取的利息收入。這主要是指金融企業存、貸款形成的利息收入及同業之間發生往來形成的利息收入等。
2.因他人使用本企業的無形資產（如商標權、專利權、專營權、軟件、版權）
等而形成的使見費收人。
他人使用本企業的資產取得的收入還應包括他人使用本企業的固定資產取得的租金收入；因債權投資取得的利息收入及進行股權投資取得的股利收入等，因這些收入的確認和計量已在“租賃”、“投資”準則中作出規定，本準則不再涉及。
（二）利息、使用費收入的確認原則
利息收入和使用費收入應按下列確認原則進行確認：
1.與交易相關的經濟利益能夠流入企業、這是任何交易均應遵循的一項重要原則，企業應根據對方的信譽情況、當年的效益情況以及雙方就結算方式、付款期限等達成的協議等方面進行判斷。如果企業估計收入收回的可能性不大，就不應確認收入。
2.收入的金額能夠可靠地計量。利息收入根據合同或協議規定的存、貸款利率確定；使用費收入按企業與其資產使用者簽訂的合同或協議確定。當收入的金額能夠可靠地計量時，企業才能進行確認。
�。ㄈ├⑹杖氲馁~務處理
企業應在每個會計期末，按未收回的存款或貸款等的本金、存續期間和適當的利率計算并確認利息收入。借記“應收利息”科目，貸記“利息收入”、“金融企業往來收入”等科目。
例16：某銀行于1996年10月1日向某企業貸款1000000元，貸款期1年，年利率為6％。假定該銀行按季對外報送財務報告，則應在每季經了按該筆存款的本金、已存期限和利率計算并確認利息收入。
①1996年10月1目貸出款項時
借：中長期貸款 1000000
貸：活期存款 1000000
�。烂考灸⿷_認利息收入＝1000000 ×6 ％／12×3 ＝15000 （元）
借：應收利息 15000
貸：利息收入 15000
�、�1997年10月1 日到期收到貸款時，應作分錄
借：活期存款 1060000
貸：中長期貸款 1000000
應收利息 60000
（四）使用費收入的賬務處理
使用費收人應按有關合同協議規定的收費時間和方法確認。不同的使用費收入，其收費時間和收費方法各不相同，有一次收回一筆固定的金額，例如一次收取10年的場地使用費；有在協議規定的有效期內分期等額收回的，例如合同規定在使用期內每期收取一筆固定的金額；有分期不等額收回的，例如合同規定按資產使用方每期銷售額的百分比收取使用費等。
如果合同、協議規定使用費一次支付，且不提供后期服務的，應視同該項資產的銷售一次確認收入；如提供后期服務的，應在合同、協議規定的有效期內分期確認收人。如合同規定分期支付使用費的，應按合同規定的收款時間和金額或合同規定的收費方法計算的金額分期確認收入。
使用費收入在確認時，應按確定的收入金額借記“應收賬款”、“銀行存款”
等科目，貸記“其他業務收入”或“主營業務收入”科目。
例17：A企業向B企業轉讓某項軟件的使用權，一次性收費400000元，不提供后續服務。
該項交易實質上是出售軟件，應視同銷售進行處理：
借：銀行存款 400000
貸：主營業務收入 400000
例18：A企業向B企業轉讓某項專利權的使用權，轉讓期為5年，每年收取使用費6 0000元。
A企業每年應確認收入60000元。
借：應收賬款（或銀行存款） 60000
貸：其他業務收入 60000
例19：A企業向B企業轉讓其商品的商標使用權，合同規定B企業每年年末按年銷售收入的10％支付A企業使用費，使用期10年。假定第一年B企業銷售收入1000000元，第二年銷售收入1500000元，這兩年的使用費按期支付。
則A企業應按下列方法確認收入：
第一年年末應確認使用費收入＝1000000×10％＝100000（元）
借：銀行存款 100000
貸：其他業務收入 100000
第二年年末應確認使用費收入＝1500000 ×10％＝1500000 （元）
借：銀行存款 1500000
貸：其他業務收入 1500000
七、收入的披露
企業應在年度財務報告中披露以下內容：
（一）收入確認的所采用的會計政策，主要包括：
1.在各項重大的交易中，企業確認收入采用的確認原則。
企業應在財務報告中披露收入確認的具體原則，以反映企業是如何具體運用本準則規定的收入確認原則確認收入的。例如，某電器公司在財務報告中披露：
當商品的產要轉移給顧客時確認收入。如商品在零售商店代銷，則在收到代銷清單時確認收入。再如，某軟件公司在財務報告中披露：一次性收取的軟件使用費用收入在軟件提供給客戶時確認收入；為客戶訂制軟件的勞務收入在年度終了時按完工百分比法確認收入，完工程度按制作軟件已花費的工時占預計總工時的比例確定。
2.是否有采用分期付款法確認收入的情況。
3.確定勞務的完成程度所采用的方法。
�。ǘ┟恳恢卮蟮氖杖腠椖康慕痤~，包括商品銷售收入、勞務收入、利息收入、金融企業主要是利息收入等，企業應根據自身的營業范圍，披露每一項重大收入的金額。
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