中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1321號——審計會計估計（包括公允價值會計估計）和相關(guān)披露

中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1321號——審計會計估計（包括公允價值會計估計）和相關(guān)披露

（2010年11月1日修訂）

第一章 總 則

    第一條 為了規(guī)范注冊會計師在財務(wù)報表審計中與會計估計（包括公允價值會計估計）和相關(guān)披露有關(guān)的責(zé)任，制定本準(zhǔn)則。

    第二條 在涉及審計會計估計時，本準(zhǔn)則是對注冊會計師如何應(yīng)用《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》和其他相關(guān)審計準(zhǔn)則的進(jìn)一步擴(kuò)展。

    本準(zhǔn)則還涉及如何處理個別會計估計的錯報和可能存在管理層偏向的跡象。

    第三條 某些財務(wù)報表項目不能精確計量，只能進(jìn)行估計。在本準(zhǔn)則中，對這些財務(wù)報表項目的計量作為會計估計。

    管理層可獲得的用以支持作出會計估計的信息的性質(zhì)和可靠性差別很大，并因此影響與會計估計相關(guān)的估計不確定性的程度。估計不確定性的程度影響與會計估計相關(guān)的重大錯報風(fēng)險，包括會計估計對有意或無意的管理層偏向的敏感性。

    第四條 會計估計的計量目標(biāo)可能因適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)和所報告的報表項目而存在差異。

    一些會計估計的計量目標(biāo)是，在需要作出會計估計的情況下，預(yù)測一項或多項交易、事項或情況的結(jié)果。而對于包括許多公允價值會計估計在內(nèi)的其他一些會計估計，計量目標(biāo)有所不同，表現(xiàn)為按照計量日普遍存在的狀況（如對某一特定類型資產(chǎn)或負(fù)債估計的市場價格）反映某一當(dāng)前交易或財務(wù)報表項目的價值。例如，適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)可能要求公允價值計量以公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行的假定的當(dāng)前交易為基礎(chǔ)，而不是過去或者未來時點的交易為基礎(chǔ)。

    第五條 會計估計的結(jié)果與財務(wù)報表中原來已確認(rèn)或披露的金額存在差異，并不必然表明財務(wù)報表存在錯報。這對于公允價值會計估計而言尤其如此，因為任何已觀察到的結(jié)果都不可避免地受到作出會計估計的時點后所發(fā)生的事項或情況的影響。

第二章 定 義

    第六條 本準(zhǔn)則所稱會計估計，是指在缺乏精確計量手段的情況下采用的某項金額的近似值。會計估計一般包括存在估計不確定性時以公允價值計量的金額，以及其他需要估計的金額。

    當(dāng)僅針對涉及公允價值計量的會計估計時，本準(zhǔn)則采用“公允價值會計估計”的術(shù)語。

    第七條 注冊會計師的點估計或區(qū)間估計，是指從審計證據(jù)中得出的、用于評價管理層點估計的金額或金額區(qū)間。

    第八條 估計不確定性，是指會計估計和相關(guān)披露在計量方面對固有不精確性的敏感性。

    第九條 管理層偏向，是指管理層在編制和列報信息時缺乏中立性。

    第十條 管理層的點估計，是指管理層在財務(wù)報表中確認(rèn)或披露一項會計估計而選擇的金額。

    第十一條 會計估計的結(jié)果，是指需要作出會計估計的交易、事項或情況得以解決時發(fā)生的實際貨幣金額。

第三章 目 標(biāo)

    第十二條 注冊會計師的目標(biāo)是，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以確定：

    （一）根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，財務(wù)報表中確認(rèn)或披露的會計估計（包括公允價值會計估計）是否合理；

     （二）根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，財務(wù)報表中的相關(guān)披露是否充分。

第四章 要 求

    第一節(jié) 風(fēng)險評估程序和相關(guān)活動

    第十三條 當(dāng)實施《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》要求的風(fēng)險評估程序和相關(guān)活動，以了解被審計單位及其環(huán)境時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解下列內(nèi)容，作為識別和評估會計估計重大錯報風(fēng)險的基礎(chǔ)：

    （一）與會計估計（包括相關(guān)披露）相關(guān)的適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定；

    （二）管理層如何識別可能需要作出會計估計并在財務(wù)報表中確認(rèn)或披露的交易、事項和情況。在進(jìn)行了解時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問可能導(dǎo)致新的或需要修改現(xiàn)有的會計估計的環(huán)境變化；

    （三）管理層如何作出會計估計，以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)。

    管理層作出會計估計的方法和依據(jù)包括：

    （一）用以作出會計估計的方法，包括模型（如適用）；

    （二）相關(guān)控制；

    （三）管理層是否利用專家的工作；

    （四）會計估計所依據(jù)的假設(shè)；

    （五）用以作出會計估計的方法是否已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)發(fā)生不同于上期的變化，以及變化的原因；

    （六）管理層是否評估以及如何評估估計不確定性的影響。

    第十四條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)復(fù)核上期財務(wù)報表中會計估計的結(jié)果，或者復(fù)核管理層在本期財務(wù)報表中對上期會計估計作出的后續(xù)重新估計（如適用）。

    在確定復(fù)核的性質(zhì)和范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮會計估計的性質(zhì)，以及復(fù)核時獲取的信息是否可能與識別和評估本期財務(wù)報表中會計估計的重大錯報風(fēng)險相關(guān)。

    但是，注冊會計師復(fù)核的目的不是質(zhì)疑上期依據(jù)當(dāng)時可獲得的信息而作出的判斷。

    第二節(jié) 識別和評估重大錯報風(fēng)險

    第十五條 當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》的規(guī)定識別和評估重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價與會計估計相關(guān)的估計不確定性的程度。

    第十六條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)職業(yè)判斷確定識別出的具有高度估計不確定性的會計估計是否會導(dǎo)致特別風(fēng)險。

    第三節(jié) 應(yīng)對評估的重大錯報風(fēng)險

    第十七條基于評估的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定：

    （一）管理層是否恰當(dāng)運用與會計估計相關(guān)的適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定；

    （二）作出會計估計的方法是否恰當(dāng)，并得到一貫運用，以及會計估計或作出會計估計的方法不同于上期的變化是否適合于具體情況。

    第十八條 當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》的規(guī)定應(yīng)對評估的重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮會計估計的性質(zhì)，并實施下列一項或多項程序：

    （一）確定截至審計報告日發(fā)生的事項是否提供有關(guān)會計估計的審計證據(jù)；

    （二）測試管理層如何作出會計估計以及會計估計所依據(jù)的數(shù)據(jù)；

    在進(jìn)行測試時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價采用的計量方法在具體情況下是否恰當(dāng)，以及根據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)確定的計量目標(biāo)，管理層使用的假設(shè)是否合理；

    （三）測試與管理層如何作出會計估計相關(guān)的控制的運行有效性，并實施恰當(dāng)?shù)膶嵸|(zhì)性程序；

    （四）作出注冊會計師的點估計或區(qū)間估計，以評價管理層的點估計。

    在執(zhí)行本條第一款第（四）項的規(guī)定時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對下列兩種情況分別予以處理：

    （一）如果使用有別于管理層的假設(shè)或方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分了解管理層的假設(shè)或方法，以確定注冊會計師在作出點估計或區(qū)間估計時已考慮了相關(guān)變量，并評價與管理層的點估計存在的任何重大差異；

    （二）如果認(rèn)為使用區(qū)間估計是恰當(dāng)?shù)模�注冊會計師�?yīng)當(dāng)基于可獲得的審計證據(jù)來縮小區(qū)間估計，直至該區(qū)間估計范圍內(nèi)的所有結(jié)果均可被視為合理。

    第十九條 在確定第十七條規(guī)定的事項，或者根據(jù)第十八條的規(guī)定應(yīng)對評估的重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要具備與會計估計的一個或多個方面相關(guān)的專門技能或知識，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

    第四節(jié) 實施進(jìn)一步實質(zhì)性程序以應(yīng)對特別風(fēng)險

    第二十條 對導(dǎo)致特別風(fēng)險的會計估計，除實施《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》規(guī)定的其他實質(zhì)性程序外，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)：

    （一）評價管理層如何考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果，以及拒絕采納的原因，或者在管理層沒有考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果的情況下，評價管理層在作出會計估計時如何處理估計不確定性；

    （二）評價管理層使用的重大假設(shè)是否合理；

    （三）當(dāng)管理層實施特定措施的意圖和能力與其使用的重大假設(shè)的合理性或?qū)�適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的恰當(dāng)應(yīng)用相關(guān)時，評價這些意圖和能力。

     第二十一條 如果根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為管理層沒有適當(dāng)處理估計不確定性對導(dǎo)致特別風(fēng)險的會計估計的影響，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在必要時作出用于評價會計估計合理性的區(qū)間估計。

    第二十二條 對導(dǎo)致特別風(fēng)險的會計估計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定下列方面是否符合適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定：

    （一）管理層對會計估計在財務(wù)報表中予以確認(rèn)或不予確認(rèn)的決策；

    （二）作出會計估計所選擇的計量基礎(chǔ)。

    第五節(jié) 評價會計估計的合理性并確定錯報

    第二十三條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，評價財務(wù)報表中的會計估計在適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)下是合理的還是存在誤導(dǎo)。

    第六節(jié) 與會計估計相關(guān)的披露

    第二十四條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定與會計估計相關(guān)的財務(wù)報表披露是否符合適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定。

    第二十五條 對導(dǎo)致特別風(fēng)險的會計估計，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)評價在適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)下，財務(wù)報表中對估計不確定性的披露的充分性。

    第七節(jié) 可能存在管理層偏向的跡象

    第二十六條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)復(fù)核管理層在作出會計估計時的判斷和決策，以識別是否可能存在管理層偏向的跡象。在得出某項會計估計是否合理的結(jié)論時，可能存在管理層偏向的跡象本身并不構(gòu)成錯報。

    第八節(jié) 書面聲明

    第二十七條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層和治理層（如適用）獲取書面聲明，以確定其是否認(rèn)為在作出會計估計時使用的重要假設(shè)是合理的。

    第九節(jié) 審計工作底稿

    第二十八條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)就下列事項形成審計工作底稿：

    （一）對導(dǎo)致特別風(fēng)險的會計估計的合理性及其披露的充分性，注冊會計師得出結(jié)論的基礎(chǔ)；

    （二）可能存在管理層偏向的跡象。

第五章 附 則

    第二十九條 本準(zhǔn)則自2012年1月1日起施行。