如何理解與計算不得抵扣的進項稅額

如何理解與計算不得抵扣的進項稅額

轉自中華會計網校

　　稅務檢查人員在對安徽某糧油工業有限公司進行納稅評估時，發現該企業財務人員由于對不得抵扣進項稅計算公式理解有誤，從而導致企業少繳增值稅。

　　該企業系生產食用植物油的工業企業，2007年認定為一般納稅人，業務范圍為：

　　收購菜籽與棉籽，加工銷售植物油和免稅的菜粕棉粕，同時購進成品植物油直接銷售。2009年企業實現全部銷售收入4297萬元，其中，免稅銷售收入192萬元，外購成品植物油直接對外銷售收入2600萬元，外購成品植物油進項稅金為280萬元，累計進項稅金為510萬元。由于無法劃分用于免稅的菜籽與棉籽進項稅額，企業在計算當期不予抵扣進項稅時，按照《增值稅暫行條例實施細則》第二十六條計算公式的規定，不得抵扣的進項稅額=當月無法劃分的全部進項稅額×(當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計)÷(當月全部銷售額、營業額合計) 。計算出不得抵扣的進項稅金=(510-280)×192÷4297=10.35(萬元)，從而計算出企業當期應納增值稅34萬元。

　　稅務人員通過進一步分析發現，企業在運用“不得抵扣的進項稅額”計算公式時，將能夠準確劃分進項稅的外購成品植物油品直接對外銷售收入2600萬元也納入“當月全部銷售額、營業額合計”進行計算，這實際上是對該計算公式的曲解。“當月全部銷售額、營業額合計”應該指與“當月無法劃分的全部進項稅額” 有關聯的應稅項目、免稅項目及非應稅項目的收入，即與“當月無法劃分的全部進項稅額”無關聯的其他收入不應該計算在內。鑒于此，稅務人員對企業進項稅金轉出額重新進行計算調整，調整后不得抵扣的進項稅金=(510-280)×192÷(4297-2600)=25.99(萬元)，并要求企業補繳增值稅15.64萬元，還按規定加收了滯納金。

　　上述案例僅對《增值稅暫行條例實施細則》中計算公式分母部分進行了詮釋，在實務操作中，納稅人還會碰到各種各樣有關該計算公式的處理問題，如何利用上述計算公式，準確計算不得抵扣的進項稅，筆者認為，還應該掌握以下3個關鍵點。

　　第一，準確篩選納入計算范圍的進項稅額。

　　“當月無法劃分的全部進項稅額”是指企業在購入原材料時，沒有明確用途，即沒有明確是用于應稅、免稅還是非增值稅應稅勞務，并且在使用時既用于應稅，又用于免稅或非增值稅應稅勞務，同時又無法劃分混用的進項稅部分。根據《增值稅暫行條例實施細則》第二十六條計算公式要求，應該將當月移送使用的可以準確劃分的進項稅額剔除，當月無法劃分的全部進項稅額=全部進項稅額(當月實際耗用原材料進項稅)―當月可準確劃分用于應稅項目、免稅項目及非應稅項目的進項稅額。

　　第二，免稅項目或非增值稅應稅勞務銷售收入不得進行不含稅收入的換算。

　　在計算不得抵扣的進項稅額時，不少企業將取得的免稅收入或者非應稅收入進行不含稅收入的換算。比如某企業生產銷售菜籽，當月銷售菜籽收入為100萬元，在計算時按照100÷1.13作為免稅項目銷售額，這種計算方式顯然違背相關規定。根據《國家稅務總局關于分攤不得抵扣進項稅額時免稅項目銷售額如何確定問題的批復》(國稅函[1997]529號)規定，納稅人在計算不得抵扣進項稅額時，對其取得的銷售免稅貨物的銷售收入和經營非應稅項目的營業收入額，不得進行不含稅收入的換算。

　　第三，注意幾種特殊情況的處理。

　　一是一般納稅人兼營即征即退項目或者按簡易辦法征稅項目而無法劃分即征即退項目、按簡易辦法征稅項目應分攤的進項稅額的，可以比照該公式進行劃分：即征即退項目或者按簡易辦法征稅項目應分攤的進項稅額=當月無法劃分的全部進項稅額×即征即退項目或者按簡易辦法征稅項目銷售額÷(當月全部銷售額、營業額合計)。

　　二是按照公式計算應轉出的進項稅額時，當月無法劃分的全部進項稅中不包括既用于應稅項目又用于免稅項目的機器設備等固定資產的進項稅，根據《增值稅暫行條例實施細則》規定，混用的機器設備進項稅額可以全額抵扣，不需參與進項稅劃分。

　　三是出版物進項稅額劃分問題。

　　根據《國家稅務總局關于出版物廣告收入有關增值稅問題的通知》(國稅發[2000]188號)規定：“確定文化出版單位用于廣告業務的購進貨物的進項稅額，應以廣告版面占整個出版物版面的比例為劃分標準，凡文化出版單位能準確提供廣告所占版面比例的，應按此項比例劃分不得抵扣的進項稅額。”

　　因此，對于出版物無法劃分的進項稅應以廣告版面占整個出版物版面的比例為劃分標準，而不應按銷售貨物、提供非應稅勞務的收入比例劃分。