《中國注冊會計師審計準則第1341號——書面聲明》應(yīng)用指南

《中國注冊會計師審計準則第1341號——書面聲明》應(yīng)用指南

（2010年11月1日修訂）   

一、將書面聲明作為審計證據(jù)(參見本準則第三條)

    1.書面聲明是審計證據(jù)的重要來源。如果管理層修改書面聲明的內(nèi)容或不提供注冊會計師要求的書面聲明，可能使注冊會計師警覺存在重大問題的可能性。而且，在很多情況下，要求管理層提供書面聲明而非口頭聲明，可以促使管理層更加認真地考慮聲明所涉及的事項，從而提高聲明的質(zhì)量。

    二、提供書面聲明的管理層(參見本準則第八條)

    2.注冊會計師可能要求負責編制財務(wù)報表的人員提供書面聲明。這些人員可能有所不同，取決于被審計單位的治理結(jié)構(gòu)和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定。然而，管理層通常是責任的承擔者。因此，注冊會計師可能要求被審計單位的首席執(zhí)行官、首席財務(wù)官或不使用此類頭銜但處于類似職位的其他人員提供書面聲明。但在某些情況下，其他人員(如治理層)也對財務(wù)報表的編制承擔責任。

    3.由于管理層對財務(wù)報表的編制以及被審計單位經(jīng)營活動的執(zhí)行負有管理責任，因此，可以預(yù)期管理層充分了解被審計單位在編制和列報財務(wù)報表時遵循的流程，以及書面聲明所針對的財務(wù)報表認定。

    4.在某些情況下，管理層可能決定詢問參與編制和列報財務(wù)報表及其相關(guān)認定的其他人員，包括對書面聲明所涉事項具有專門知識的人員。這些人員可能包括:

    (1)負責對會計計量進行精算的精算師:

    (2)負責環(huán)境負債計量并具備相應(yīng)專門知識的內(nèi)部工程人員;

    (3)為訴訟索賠計提準備提供必要信息的內(nèi)部法律顧問。

    5.在某些情況下，管理層可能在書面聲明中使用限定性語言，以表明該聲明是根據(jù)其已知的全部事項作出的。如果注冊會計師確信聲明是由承擔適當責任并了解聲明所涉及事項的人員作出的，則注冊會計師可以接受對這些限定性語言的使用。

    6.為強調(diào)管理層作出有依據(jù)的聲明的必要性，注冊會計師可能要求管理層在書面聲明中確認，為作出所要求的書面聲明，管理層已進行了適當?shù)脑儐枴＿@種詢問通常不需要超出被審計單位已建立的正式的內(nèi)部程序。

    三、針對管理層責任的書面聲明(參見本準則第九條和第十條)

    7.如果未從管理層獲取其確認已履行本準則第九條和第十條提及的責任，注冊會計師在審計過程中獲取的有關(guān)管理層已履行這些責任的其他審計證據(jù)是不充分的。這是因為，僅憑其他審計證據(jù)不能判斷管理層是否在認可并理解其責任的基礎(chǔ)上，編制和列報財務(wù)報表并向注冊會計師提供了相關(guān)信息。例如，如果未向管理層詢問其是否提供了審討一業(yè)務(wù)約定條款中要求提供的所有相關(guān)信息，也沒有獲得管理層的確認，注冊會計師就不能認為管理層已提供了這些信息。

8.本準則第九條和第十條所要求的書面聲明，基于管理層認可并理解在審計業(yè)務(wù)約定條款中提及的管理層的責任，注冊會計師要求管理層通過聲明確認其已履行這些責任。注冊會計師可能還要求管理層在書面聲明中再次確認其對自身責任的認可與理解。當存在下列情況時，這種確認尤為適當:

(1)代表被審計單位簽訂審計業(yè)務(wù)約定條款的人員不再承擔相關(guān)責任;

    (2)審計業(yè)務(wù)約定條款是在以前年度簽訂的;

    (3)有跡象表明管理層誤解了其責任;

    (4)情況的改變需要管理層再次確認其責任。

    與《中國注冊會計師審計準則第1111號—就審計業(yè)務(wù)約定條款達成一致意見》的要求相一致，再次確認管理層對自身責任的認可與理解，并不限于管理層已知的全部事項。

    對公共部門實體的特殊考慮

    9.對公共部門實體財務(wù)報表審計的要求，可能比對其他實體審計的要求更為廣泛。因此，執(zhí)行公共部門實體財務(wù)報表審計時，執(zhí)行審計工作的前提可能需要額外的書面聲明。這些額外的書面聲明可能確認交易和事項已按照法律法規(guī)或其他.監(jiān)管要求進行了處理。

    四、其他書面聲明(參見本準則第十二條)

    (一)關(guān)于財務(wù)報表的額外書面聲明

    10.除本準則第九條要求的書面聲明外，注冊會計師可能認為有必要獲取有關(guān)財務(wù)報表的其他書面聲明。這些書面聲明可能是對本準則第九條要求的書面聲明的補充，但不構(gòu)成其組成部分。這些書面聲明可能包括針對下列事項作出的聲明:

    (1)會計政策的選擇和運用是否適當;

    (2)是否按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對下列事項(如相關(guān))進行了確認、計量、列報或披露:

    ①可能影響資產(chǎn)和負債賬面價值或分類的計劃或意圖;

    ②負債(包括實際負債和或有負債);

    ③資產(chǎn)的所有權(quán)或控制權(quán)，資產(chǎn)的留置權(quán)或其他物權(quán)，用于擔保的抵押資產(chǎn);

④可能影響財務(wù)報表的法律法規(guī)及合同(包括違反法律法規(guī)及合同的行為)。

    (二)與向注冊會計師提供信息有關(guān)的額外書面聲明

    11．除本準則第十條要求的書面聲明外，注冊會計師可能認為有必要要求管理層提供書面聲明，確認其已將注意到的所有內(nèi)部控制缺陷向注冊會計師通報。

    (三)關(guān)于特定認定的書面聲明

    12．在獲取有關(guān)管理層的判斷和意圖的證據(jù)時，或在對判斷和意圖進行評價時，注冊會計師可能考慮下列一項或多項事項:

    (1)被審計單位以前對聲明的意圖的實際實施情況;

    (2)被審計單位選取特定措施的理由_;

    (3)被審計單位實施特定措施的能力;

    (4)是否存在審計過程中已獲取的、可能與管理層判斷或意圖不一致的任何其他信息。

    13．此外，注冊會計師可能認為有必要要求管理層提供有關(guān)財務(wù)報表特定認定的書面聲明，尤其是支持注冊會計師就管理層的判斷或意圖或者完整性認定從其他審計證據(jù)中獲取的了解。例如，如果管理層的意圖對投資的計價基礎(chǔ)非常重要，但若不能從管理層獲取有關(guān)該項投資意圖的書面聲明，注冊會計師就不可能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。盡管這些書面聲明能夠提供必要的審計證據(jù)，但其本身并不能為財務(wù)報表特定認定提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

    五、有關(guān)臨界值的溝通(參見本準則第九條、第十條和第十二條)

    14.《中國注冊會計師審計準則第1251號—評價審計過程中識別出的錯報》要求注冊會計師應(yīng)當累積審計過程中識別出的錯報，除非錯報明顯微小。注冊會計師需要確定臨界值，高于臨界值的錯報不能被視作是明顯微小的錯報。為了獲取所要求的書面聲明，注冊會計師可能認為需要向管理層通報臨界值。

    六、書面聲明的日期和涵蓋的期間(參見本準則第十三條)

    15.由于書面聲明是必要的審計證據(jù)，在管理層簽署書面聲明前，注冊會計師不能發(fā)表審計意見，也不能簽署審計報告。而且，由于注冊會計師關(guān)注截至審計報告日發(fā)生的、可能需要在財務(wù)報表中作出相應(yīng)調(diào)整或披露的事項，書面聲明的日期應(yīng)當盡量接近對財務(wù)報表出具審計報告的日期，但不得在其之后。

    16.在某些情況下，注冊會計師在審計過程中獲取有關(guān)財務(wù)報表特定認定的書面聲明可能是適當?shù)摹４藭r，可能有必要要求管理層更新書面聲明。

    17.管理層有時需要再次確認以前期間作出的書面聲明是否依然適當，因此，書面聲明需要涵蓋審計報告中提及的所有期間。注冊會計師和管理層可能認可某種形式的書面聲明，以更新以前期間所作的書面聲明。更新后的書面聲明需要表明，以前期間所作的聲明是否發(fā)生了變化，以及發(fā)生了什么變化(如有)。

    18.可能會出現(xiàn)這樣的情況，即在審計報告中提及的所有期間內(nèi)，現(xiàn)任管理層均尚未就任。他們可能由此聲稱無法就上述期間提供部分或全部書面聲明。然而，這一事實并不能減輕現(xiàn)任管理層對財務(wù)報表整體的責任。相應(yīng)地，注冊會計師仍然需要向現(xiàn)任管理層獲取涵蓋整個相關(guān)期間的書面聲明。

    七、書面聲明的形式(參見本準則第十四條)

    19.書面聲明應(yīng)當以聲明書的形式致送注冊會計師。在某些國家或地區(qū)，法律法規(guī)可能要求管理層對自身責任作出公開的書面陳述。盡管這種陳述是向財務(wù)報表使用者或相關(guān)機構(gòu)提供的，但注冊會計師可能認為，它是本準則第九條和第十條要求的部分或全部聲明的一種適當形式。因此，這種陳述所涵蓋的相關(guān)事項不必包括在聲明書中。可能影響注冊會計師作出這一決定的因素包括:

    (1)這種陳述是否確認了第九條和第十條提及的責任的履行情況;

    (2)這種陳述是否由注冊會計師要求提供相關(guān)書面聲明的人員提供或批準;

    (3)是否在盡量接近審計報告日(但非之后)將該陳述的副本提交給注冊會計師。

    20.有關(guān)遵守法律法規(guī)或批準財務(wù)報表的正式聲明，可能沒有包含足夠的信息，以使注冊會計師確信管理層已主動作出所有的必要聲明。法律法規(guī)對管理層責任的規(guī)定也無法替代所要求的書面聲明本身。

    21.本指南附錄提供了聲明書的參考格式。

    八、與治理層的溝通(參見本準則第九條、第十條和第十二條)

    22.《中國注冊會計師審計準則第1151號—與治理層的溝通》要求注冊會計師就其提請管理層作出的書面聲明與治理層進行溝通。

    九、對書面聲明可靠性的疑慮以及管理層不提供要求的書面聲明

    (一)對書面聲明可靠性的疑慮(參見本準則第十五條和第十六條)

    23.如果識別出一項或多項書面聲明與從其他來源獲取的審計證據(jù)不一致，注冊會計師可能需要考慮風險評估結(jié)果是否仍然適當。如果認為不適當，注冊會計師需要修正風險評估結(jié)果，并確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，以應(yīng)對評估的風險。

    24.如果對管理層的勝任能力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責的程度存在疑慮，或者對管理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行存在疑慮，注冊會計師可能認為，管理層在財務(wù)報表中作出不實陳述的風險很大，以至于審計工作無法進行。在這種情況下，除非治理層采取適當?shù)募m正措施，否則注冊會計師可能需要考慮解除業(yè)務(wù)約定(如果法律法規(guī)允許)。然而，治理層采取的糾正措施可能并不足以使注冊會計師發(fā)表無保留意見。

    25.《中國注冊會計師審計準則第1131號—審計工作底稿》要求，注冊會計師應(yīng)記錄審計中遇到的重大事項和由此得出的結(jié)論，以及在得出結(jié)論時作出的重大職業(yè)判斷。注冊會計師可能識別出與管理層的勝任能力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責的程度，或者與管理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行相關(guān)的重大事項，但仍可能認為書面聲明是可靠的。在這種情況下，注冊會計師需要按照《中國注冊會計師審計準則第1131號—審計工作底稿》的規(guī)定記錄識別出的重大事項。

    (二)關(guān)于管理層責任的書面聲明(參見本準則第十九條)

    26.如本指南第7段所述，僅憑其他審計證據(jù)，注冊會計師不能判斷管理層是否履行了本準則第九條和第十條提及的責任:;因此，如本準則第十九條所述，如果注冊會計師認為有關(guān)這些事項的書面聲明不可靠，或者管理層不提供有關(guān)這些事項的書面聲明，則注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，這對財務(wù)報表的影響可能是廣泛的，并不局限于財務(wù)報表的特定要素、賬戶或項目。在這種情況下，注冊會計師需要按照《中國注冊會計師審計準則第15x2號—在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，對財務(wù)報表發(fā)表無法表示意見。

    27.管理層對注冊會計師所要求的書面聲明的內(nèi)容作出調(diào)整，并不一定意味著管理層不提供書面聲明。然而，作出調(diào)整的真正原因可能影響審計意見的類型。例如:

    (1)有關(guān)管理層財務(wù)報表編制責任履行情況的書面聲明可能聲稱，除了與適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的某一要求有重大不符外，管理l認為財務(wù)報表已按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制。由于注冊會計師認為管理層已提供可靠的書面聲明，本準則第十九條的要求不再適用。注冊會計師需要按照《中國注冊會計師審計準則第1502號—在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，考慮不符事項對審計意見的影響。

    (2)有關(guān)管理層向注冊會計師提供審計業(yè)務(wù)約定條款中要求提供的所有相關(guān)信息的責任的書面聲明，可能聲稱除火災(zāi)中毀損的信息外，管理層認為其已向注冊會計師提供了所有相關(guān)信息:.由于注冊會計師認為管理層已提供了可靠的書面聲明，本準則第十九條的要求不再適用。注冊會計師需要按照《中國注冊會計師審計準則第1502號—在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，考慮火災(zāi)中毀損信息對財務(wù)報表產(chǎn)生影響的廣泛性，進而確定其對審計意見的影響。

附錄:

聲明書參考格式

    背景信息:

    1.被審計單位采用企業(yè)會計準則編制財務(wù)報表;

    2.與《中國注冊會計師審計準則第1324號—持續(xù)經(jīng)營》中有關(guān)獲取書面聲明的要求不相關(guān);

    3.所要求的書面聲明不存在例外情況。如果存在例外情況則需要對本參考格式列示的書面聲明的內(nèi)容予以調(diào)整，以反映這些例外情況。

( ABC公司信箋)

(致注冊會計師):

    本聲明書是針對你們審計ABC公司截至20xx年12月31 日的年度財務(wù)報表而提供的。審計的目的是對財務(wù)報表發(fā)表意見，以確定財務(wù)報表是否在所有重大方面已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，并實現(xiàn)公允反映。

    盡我們所知，并在作出了必要的查詢和了解后，我們確認:

    一、財務(wù)報表

    1.我們已履行【插入日期」簽署的審計業(yè)務(wù)約定書中提及的責任，即根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定編制財務(wù)報表，并對財務(wù)報表進行公允反映;

    2.在作出會計估計時使用的重大假設(shè)(包括與公允價值計量相關(guān)的假設(shè))是合理的;

    3.已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易作出了恰當?shù)臅�計處理和披�?

    4.根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，所有需要調(diào)整或披露的資產(chǎn)負債表日后事項都已得到調(diào)整或披露;

    5.未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來，對財務(wù)報表整體的影響均不重大。未更正錯報匯總表附在本聲明書后;

    6.[插入注冊會計師可能認為適當?shù)钠渌�任何事項]。   

二、提供的信息

    7.我們已向你們提供下列工作條件:

    (1)允許接觸我們注意到的、與財務(wù)報表編制相關(guān)的所有信息(如記錄、文件和其他事項);

    (2)提供你們基于審計目的要求我們提供的其他信息;

    (3)允許在獲取審計證據(jù)時不受限制地接觸你們認為必要的本公司內(nèi)部人員和其他相關(guān)人員。

    8.所有交易均已記錄并反映在財務(wù)報表中;

    9.我們已向你們披露了由于舞弊可能導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風險的評估結(jié)果;

    10．我們已向你們披露了我們注意到的、可能影響本公司的與舞弊或舞弊嫌疑相關(guān)的所有信息，這些信息涉及本公司的:

    (1)管理層;

    (2)在內(nèi)部控制中承擔重要職責的員工;

    (3)其他人員(在舞弊行為導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報的情況下)。

    11.我們已向你們披露了從現(xiàn)任和前任員工、分析師、監(jiān)管機構(gòu)等方面獲知的、影響財務(wù)報表的舞弊指控或舞弊嫌疑的所有信息;

    12.我們已向你們披露了所有已知的、在編制財務(wù)報表時應(yīng)當考慮其影響的違反或涉嫌違反法律法規(guī)的行為;

    13.我們已向你們披露了我們注意到的關(guān)聯(lián)方的名稱和特征、所有關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易;

    14.[插入注冊會計師可能認為.必要的其他任何事項]。

    附:未更正錯報匯總表〔在本指南中予以省略)

ABC公司                                        ABC公司管理層

  (蓋章)                                           (簽名并蓋章)

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